“澳大利亚飞镖"及其审计鉴别技术（二）

　　二、如何识别和审计“飞镖”

　　我们从多年的审计实务和上市公司最近已经发现的一些财务操作的手法上提炼了以下识别“飞镖”的几个技巧：(1)在“飞镖”的旅行过程中，一般地，实物的形态并不会随着“飞镖”的飞行而形成实物流。比如在上述的甲、乙、丙、丁四家会计实体的交易中，财务的账上记录着收入的实现，但正常销售发生的现金流、存货流并不会发生变化。因此，审计时，只要将销售收入的发生与应收账款、现金、存货的审计结合在一起进行审查就可以发现异常。(2)澳大利亚飞镖在使用中有着不可避免的缺陷，就是这个“飞镖”从理论上说是可以没有限制地飞行下去，、使得利润和收入以及资产无限地膨胀，但既然账面：实现了销售，相关带来的税收问题就无法不面对。；因此，除非“飞镖”的使用者有目的地愿意以支付高昂的税金为代价来实现资产和收入的实现，不然“飞镖”必定会在一个会计时点以某种形式返回，而这个时点往往就是会计年度即将终止的时候。因此，加强对于会计年度终了的一些重大交易的审查也会《大大助益于“飞镖”的发现。下面详细对其中的两个突破口进行阐述。　　

　　(一)突破口之始——应收账款

　　毫无疑问，“飞镖”经过了一系列飞奔，在带给企业“丰厚”的账面利润的同时，留给企业的是挂在账上的可见而不可取的一堆数量庞大的“应收账款”。从财务管理的角度看，这些虚幻的应收账款不能一直以固态的方式稳定地驻守在企业的资产负债表上，否则他们将在监管者的疑义中带给财务官们无尽的烦恼和忧虑。因此，如何把这庞大的应收账款从账上消除或者隐藏是财务官们紧接着必须处理的问题。

　　我们都知道，现行财务会计制度规定，上市公司应当根据企业自身的特点，定期或者至少于每年年度终了，对应收账款进行全面的检查，对应收账款根据企业经营的特征采取坏账备抵法在稳健原则的基础上，进行预计坏账计提。现行的几种账款备抵法中，企业会计准则仅要求企业按照管理权限、瞄股东大会或董事会，或经理会议或类似的机构批准，企业即可自行确定计提坏账准备的范围、提取方法、账龄的划分和提取比例等。为了避免财务官们充分利用监管者给予的非常宽松的应收账款坏账准备的相关制度，准则同时作了如下限定：当年发生的应收账款和与关联方发生的应收账款不得全额计提坏账准备。分析准则的规定，我们可以很容易地找到从财务账面上消除应收账款，从而最终体现为貌似正常的资产负债表了。方法很简单，对于“飞镖”旅行过后遗留下来的应收账款运用备抵法，100%受限制就计提95%，最终只要体现一张漂亮 的资产负债表就可以了。

　　到此，可以很清楚地明白，那些计提了巨额比例的准备，那些在账务上不愿意体现出来的应收账款就是审计师应该给予充分关注的对象。

　　(二)突破口之末——存货(库存商品)

　　正常的商业销售在伴随着销售资金的循环流动的同时，必然伴随着库存商品这个实物流的出库。而“飞镖”还有很明显的一个特征就是企业的实物流是静止的。因此，由于“飞镖”的飞行并没有带动相对应的库存商品进行流动，故而对于存货的突击盘点也是侦破“飞镖”的一个好办法。需要注意的是，对于这样的存货盘点，必须注意出其不意性，不可泄露盘点的真实目的。而实际上审计时审计师则可以有目的的关注某些商品的实际库存量。

　　然而，我们必须防范的是财务官们更加高级的财务造假技术。因此，一个新的却是比较常见的财务词汇出现在我们的面前——小库。所谓的小库是指企业在自身正常的仓库(一般称为大库)之外，为了达到某种特殊的目的，在经营中另外开设的用于存贮自己的也可能是其他企业的一些“特殊”的资产的地方。这些资产显著的特征就是由于某些原因，财务官们不希望他们出现在审计师的眼前。这个小库也许真实地存在于企业的某个地方，也许它隐藏在企业之外。设立小库的目的是：一是保存资产，二是逃避审计监管。这样的小库在财务实务中大量存在。隐蔽性强而难以发现。“飞镖”交易带来的并未真实流动的那部分存货就大多隐藏在“小库”里。因此，审计师应该尽量在取得所有关于库存管理的文件资料后，加强对于那些频繁出入库的资产的审查。因为，突破口之一的应收账款有时候往往还直接表现为“飞镖”过后，直接大额发生销售退回，这样一来可以实现当期就不涉及税金，二来账务处理相对于采用备抵法来减少应收账款的办法来得简单而又效果直接。因此，关注库存商品的出入库也是发现“飞镖”的一个好方法。(作者单位：厦门大学经济研究所)