从细分差异市场中寻找事务所发展空间

来源：中国注册会计师      作者：李晓慧

　　在会计师事务所发展中，人们把事务所之间的过度竞争往往归罪于“僧多粥少”——审计业务一定，事务所却越来越多。但深层次分析，我们发现这仅仅是表象。实质上，事务所之间的恶性竞争的源头是事务所缺乏细分的差异市场，缺乏具有不同于其他事务所的有差异的核心竞争力。

　　一、注册会计师提供服务的细分市场

　　长期以来，我国注册会计师为社会经济提供服务仅仅集中在年报审计、验资以及改革政策中出现的政策规定的业务，如清产核资审计业务等。这在某种意义上都属于法定业务，是法律法规或政策赋予注册会计师必须提供的服务。现实中，注册会计师作为市场经济发展到一定阶段出现的专业人士，应当跟进经济发展的需要，为各种市场主体提供多种多样符合注册会计师专业特征的服务。

　　(一)新发布的注册会计师执业准则分析

　　实际上，审计准则从“独立审计准则”拓展到“中国注册会计师执业准则体系”，从规则层次上已为注册会计师提供了拓展细分差异市场的指引。具体来看，注册会计师在市场经济中提供的专业服务可分为两大类：

　　1．鉴证业务。注册会计师可以为市场经济主体提供审计业务、审阅业务和其他鉴证业务。(1)审计业务。这是注册会计师执行历史财务信息的鉴证业务。在提供审计服务时，注册会计师对所审计信息是否不存在重大错报提供合理保证，并以积极方式提出结论。(2)审阅业务。这也是注册会计师执行历史财务信息鉴证业务。在提供审阅服务时，注册会计师对所审阅信息是否不存在重大错报提供有限保证，并以消极方式提出结论。(3)其他鉴证业务。这是注册会计师执行历史财务信息审计或审阅以外的其他鉴证业务。注册会计师对于非历史财务信息，根据鉴证业务的性质和业务约定的要求，提供有限保证或合理保证。

　　2．相关服务业务。注册会计师可以为市场经济主体提供代编财务信息、执行商定程序，提供管理咨询等其他服务。在提供相关服务时，注册会计师不提供任何程度的保证。

　　(二)国外注册会计师执业范围分析

　　考察国外注册会计师执业范围，笔者发现市场经济发展的任何一种活动，几乎都有注册会计师参与，并由注册会计师提供不同性质、不同层次的专业服务。大致有：

　　1．注册会计师对市场经济中的财务信息提供鉴证和相关服务业务。如：年度财务报表，预测性财务信息，尽职调查，财务报表组成部分，预算，中期财务报表，补助或捐款，所得税申报表，说明书，安慰函等。

　　2．注册会计师对市场经济中的非财务信息提供鉴证和相关服务业务。如环境绩效，业绩衡量，货币价值，智力资本，内部审计，尽职调查，社会报告，说明书等。

　　3．注册会计师对市场经济中的系统和过程提供鉴证和相关服务业务。如内部控制系统，EDP系统，lT系统，风险管理系统，环境系统，网誉认证，内部审计，安全系统，说明书等。

　　4．注册会计师还对市场经济中的一些专业行为提供鉴证和相关服务业务。如法律、规章与税收的遵循，公司治理，司法审计等。

　　对于同一服务对象，注册会计师可根据客户的需求，按照注册会计师执业要求，为客户提供超越客户期望的有价值的专业服务。这些专业服务不一定是法定的，但却是市场经济发展所必需的，在市场经济活动中具有其独特的专业作用。

　　二、注册会计师无法认知或进入细分市场的原因

对于注册会计师来讲，也深知可以为市场经济提供各种类型的专业服务，但许多事务所仍拥挤在审计业务领域过度竞争，而无法认知或进入更多不同层次”、不同种类的注册会计师专业服务的细分市场，笔者认为，其原因有以下几点：

　　(一)偏好分析

　　长期以来，事务所业务开拓偏好借助政府及其相关职能部门的推动，有一点的历史原因。比如因国家对外资进行监督需要而颁布的各项法律推动了中国注册会计师制度的恢复和重建，明确了注册会计师的法定审计业务，也使注册会计师习惯于法定业务的执行，总是希望政府及其相关职能部门以法律或政策规定的方式，明确注册会计师可以承担的法定业务。此外，在1 999年清理整顿之前，事务所都有行政挂靠单位，表面上事务所是独立的法人组织，但实质上是各个挂靠单位的附属单位，依赖于挂靠单位的行政势力范围开拓业务。虽然清理整顿后，事务所在人员、财务、业务、名称方面与挂靠单位脱钩，但由于事务所脱钩改制更多是行政力量的推进，当旧的利益分配格局中的受益者被迫退出历史舞台，适合市场经济发展的新的事务所运行机制尚未形成，这种非自觉性的退出过程中必然伴随着利益j中突和权力斗争，表现为名亡实存的挂靠关系仍不能根除，甚至变相的、松散型的新的挂靠关系又不断产生。这种状况一直延续至今，致使许多事务所业务开拓的着力点集中在联络事务所与政府及其各个职能部门的关系上，而无暇放在市场需求方面。

　　(二)市场需求分析

　　市场经济生活中各个经济主体在运行中均会遇到各种各样的问题，如改制重组中资本结构的重构、公司重大的投融资活动、公司组织结构调整中的组织构架、业绩评估等。这些问题的合理解决有赖于注册会计师提供的各种专业服务。但现实中，由于经济主体不规范的运作，致使经济主体不会考虑由注册会计师提供专业服务，以增进方案的专业价值，而是考虑如何在不规范运作后请注册会计师对经济运行的结果提供审计，以标上注册会计师“已审计”的标签，来分担不规范运作引发的风险。这样，注册会计师真正能够起到专业价值作用的经济运行中没有注册会计师的“发言权”，但注册会计师根本无法承担其风险的领域——不规范经济行为的结果都需要注册会计师提供高保证程度的审计业务，而且在过度竞争的市场格局中，被审计单位或委托方处于强权地位，它凭借可以决定是否聘用事务所或给事务所多少审计费用，而给注册会计师施加压力，购买注册会计师审计意见，满足其申报材料的要求。在这种情况下，人们对注册会计师执业报告的需要仅仅是为了分担风险、为其非市场行为遮羞，注册会计师的业务范围也就仅仅局限在出具风险高、责任大的标准审计报告领域。

　　三、如何从细分差异市场中拓展事务所发展空闻

　　(一)事务所凝聚专业优势，形成具有差异的核心竞争力

　　相对于市场经济中的大中小企业，大中小的事务所都应当具有自己生存的空间，但每个事务所应当形成区别于其他事务所的竞争力，这样，才不会惧十白其他事务所来抢走业务，也不会惧个白客户炒掉事务所。

　　1．事务所应当根据自己原来客户结构、专业人士的专业能力以及事务所未来发展的战略，明确事务所的核心业务。2．针对核心业务，事务所要着力开发支持该核心业务的技术模版、业务风险评估技术，并吸收或培养具有这方面专业特长的注册会计师，逐步形成具有差异的核心竞争力。

　　3．以核心业务为基石，拓展相关、相近或配套的其他业务，形成配套的不同性质、不同层次的业务链条，深度发展注册会计师提供的专业服务，形成事务所具有明显优势的业务群体或“套餐”，为市场主体提供量身定做的系统的专业服务。

　　4．不同的事务所实施差别的市场定位。每个事务所，不仅要了解自己的实力与特征，也要了解其他事务所的优势与特色，在此基础上，正确定位事务所自身的发展，实施差别的市场发展，如有的事务所专门提供与税收相关的服务；有的事务所专门提供会计服务；有些事务所专门为商品流通行业的公司提供服务。这种差别的市场定位并非是把事务所的业务范围缩小了，而使事务所能够集中力量凝聚专业优势，形成自己的业务特色，在市场经济中立于不败之地。

　　(二)事务所应由广度开拓业务转变为深度开拓业务

　　目前，一些事务所开拓业务着眼于业务客户的逐年增长，这在每年市场中公司数量一定，事务所在不断增长的情况下，必然表现出过度竞争，引发压价竞争、不择手段争夺业务等严重影响注册会计师行业发展的问题。为解决问题，事务所业务开拓应当由外延增长转向内涵增长。即事务昕每年业务的拓展，不应追究每年客户数量的增多，而应追求高层次业务的不断扩大。

　　1．事务所应当在一些比较熟悉的固定客户中，每年选择几家客户，以为公司提供年报审计业务为契机，利用全面了解公司的情况、内控和风险的基础，研究开发该客户全面风险评估的模版，并指定高级经理跟进该公司经营管理中每一重要措施，及时为该公司提供有价值的其他鉴证服务和相关服务业务。

　　2．事务所在承接新客户新业务中，应当建立创建客户的机制，委派有经验的高级专业人员与客户进行全面沟通，发掘客户需要注册会计师提供服务的各种机会和情况，并通过沟通传递注册会计师可以为其提供增值服务的相关信息，为深度扩展业务创造条件。

　　3．针对经济改革和经济发展中出台或修改的新法规、政策，注册会计师应当组织专业人士，研究政策、法规执行中注册会计师可以提供什么服务，如何提供服务，如何与相关职能部门沟通，如何促使相关职能部门让注册会计师深度参与政策、法规的制定与实施，为注册会计师深度开拓业务提供宽松环境和有利时机。(作者单位：中央财经大学会计学院)